[ 高軍 ]——(2010-11-30) / 已閱25109次
租稅國理論及其憲法意義初探
高軍
（江蘇技術師范學院人文社科學院 江蘇 常州 213001）
[摘要] 在人民相對于國家的各種公法上金錢給付義務中，以量能平等負擔為基礎的稅收，相較與其它收入而言，由于采取以金錢代替勞役的方式，國家可避免過度介入社會運作，而保持中立性的自由主義傳統，對人民基本權利的影響可降至最低。因此，現代法治國無不以租稅國為表現形態。租稅國體制下的憲法秩序，一方面承認并保障人民擁有經濟的自主權，有助于建立理性的人格與自我發展的經濟基礎，另一方面則透過征稅的方式獲得財源，盡可能減少國家對人民經濟活動與市場運作的干預，為法治創造條件。租稅國理論對我國法治建設有一定的參考價值。
[關鍵詞] 租稅國 法治國 社會國 憲法
租稅國是指國家的財政收入主要來源于稅收，企業和公民在納稅之外沒有其他名目繁多的各種收費負擔的國家。租稅國的概念，系相對于“所有權者國家”或“企業者國家”的概念。古代國家以所有權人身份，于其領土之內行使統治權，對于一切經濟財具有獲取、分配及使用之權，故稱為“所有權者國家”。“企業者國家”是將生產工具收歸國有，獨占企業經營權，并以其收入作為財政主要來源。相對的，租稅國家則承認：“在全世界的一切政府中，公家都是只消費而不生產的。……正是個人的剩余，才提供了公家的所需。” 學者指出，當代資本主義國家普遍采行“租稅國”體制，表現為“無產國家”，意指國家無產、而私人有產，國家藉由征稅分享私人之經濟收益以為國用。 而這種“租稅國”體制是資本主義法治與自由的基礎，被稱為“憲法國體”。
一、租稅國的概念與特征
租稅國概念最早由著名經濟學家熊彼特與奧地利財政學者Rudolf Goldscheid論戰中所提出。Rudolf Goldscheid面對一次大戰后奧地利的財政困境，提出了“是國家資本主義？或是國家社會主義？”的問題，他認為：對于戰爭所帶來的財務負擔，國家的租稅制度已沒有能力承擔，需改造公共財的秩序，另外尋求一套財政系統，即在公共財政學的領域，必須將公共財 （public property）的理論發揮到極致，進而成為法律秩序的基礎，藉以保障、增益公共財，并提高其生產能力。此外，Goldscheid還認為，從財政社會學的觀點來看，社會自然發展的結果，將會是國家向人民的需求愈趨減少，而給予人民者，卻愈益增加，因此一個規劃完善的公經濟體系，對于全體社會的所得來源而言，將是必要的。針對以上觀點，熊彼特認為，“一戰”后德國的財務危機是戰爭所引發，并非租稅國的危機，租稅國的體制，并不會因戰爭，而暴露它在本質上、結構上的缺陷，頂多只是突顯租稅國家受到了外在的沖擊而已。租稅國家在面對危機時的處理方式，自然是透過租稅的方式為之。因此，熊彼特力求經濟自由度的確保，主張運用租稅國家的體制，即足以應付得宜；反之，倘國家欲侵入私經濟領域攫取財貨，反而可能破壞市場機制，使經濟發展趨緩。
依德國學者Isensee的分析，租稅國的特征與要件主要包括：（1）租稅國國民不負有實物給付之義務。現代國家為信用經濟，以貨幣經濟為基礎。租稅國租稅繳納，以金錢給付為原則；（2）租稅國國民不負有勞務給付義務，金錢給付乃以定期、規律性之收入為標準；（3）就現代國家而言，由于國家支出持續增長，為滿足不斷之國家財政需求，只有租稅才能負擔之。因此，租稅乃成為現代理性國家之特征；（4）租稅乃現代國家主權之表征。租稅國乃基于單方、強制、高權之命令。就民主國家而言，租稅非僅為政治上現實，而實寓有憲法上理念：租稅象征主權，乃確保多數統治與代議意思之形成；（5）租稅義務，乃與納稅義務人之對待給付無關；（6）取得財政收入為租稅之唯一目的（目的稅、規費、受益費為其例外）；（7）國家不從事經濟活動，而留予社會去開發，國家僅對社會無力進行之經濟加以參與。租稅不僅系負擔，同時也是經濟自由和職業自由之保證；（8）租稅國家乃以國家社會二元化為前提。國家是具有目的理性的有組織的統治機關，社會是個人或團體向其自我目標自由發展的領域。國家擁有課稅權，課稅的客體（所得、不動產、營業），其處分權歸諸社會，并由法律制度保障。（9）租稅自身具有法則，不容違反，否則租稅制度與租稅國均受危害。其最主要的法則是：課稅平等原則及稅源保持原則。負擔平等原則與租稅本是同根生，租稅負擔須在各國民間公平分配，國民在各種租稅法律關系中須受平等待遇，納稅義務應普遍適用各國民，租稅客體的選擇及稅額的裁量均受該原則拘束，平等要求須與社會潮流相配合，并與具體正義相協調；不得過度征收。租稅國須仰賴國民經濟支付能力供應，故不得摧毀其支付動機，削弱其支付能力。租稅國須尊重納稅人之納稅意愿，并保持其經濟能力。否則，超過此限制，納稅意愿及納稅能力減退，則租稅之源泉，勢將枯竭，而租稅之基礎，勢必崩潰。
二、租稅國的基礎與邏輯
租稅國存在的前提與法治國存在的前提一樣，亦為國家與社會的兩分。熊彼特認為，現代國家的源起，乃在于現代意義之租稅概念，與現代意義之國家概念相結合而成。租稅的現代意義在于支應國家的財政基本需求，其產生，以公法與私法的區分為前提。而現代國家，則以國家與社會二元區分為前提。由于社會存在著獨立個人以及不同利益集團之間的利益沖突，如何調和利益沖突，需要有獨立于社會之外的國家存在。“國家社會二元論”的意義在于：社會自身無法自行規整調節，而需仰賴國家作為有組織的工具，以保障具體或一般之個人自由。國家公權力雖然得對人民之生活加以合理的干預，但必須先就“國家”與“社會”加以區分，作為保障個人自由之基本條件。 基于此，德國學者Vogel認為，公權力介入社會單以“公共利益之增進”不足以作為其行為正當化之基礎，尚須考量比例原則，即使介入是必要的，但介入時所采取的手段亦須采用對人民侵害最小的手段。在現代社會福利國家中，對人民所為的各種管制即應以侵害最小的稅收為之，所以現代福利國家應以租稅國形態表現方不至損害法治國基礎。 因此，從法理上講，租稅國的基礎在于租稅所具有的“共同報償性”（本質）與“非營利性”（界限），結合了國家的民主正當性而來。 租稅國要求國家不得過度侵入社會領域，國家一方面應保障人民對私經濟生活的“自由性”與“積極性”，另一方面藉由人民在自由的私經濟生活中所創造的收益取得稅收，并藉由稅收推展國家的任務。亦即租稅國原則上要求其經濟活動盡可能由人民經營，國家的財政收入主要來自于稅收。
租稅國力求在政府征稅權與私人財產權之間尋求平衡。租稅國家的理念在于：國家既不自行從事營利活動，國家任務推行所需的經費，主要依賴人民依據量能原則平等犧牲的稅收來充實。對人民而言，犧牲了金錢給付保全了經濟行為自由，是最小損害途徑。其基本邏輯是：租稅國透過憲法，確保人民享有財產權、工作權及土地所有權，作為人民私法自治與經濟自由的前提，同時藉由履行法定納稅義務，支應國家財政需要，國家原則上不介入市場經營。租稅國體制下的憲法秩序，一方面肯認人民擁有經濟的自主權（自我決定與自我負責），有助于建立理性的人格與自我發展的經濟基礎，他方面透過收取租稅的方式，盡可能減少國家對人民經濟活動與市場運作的干預，符合現代法治國家的潮流。 換言之，透過租稅為中介，人民經濟自由除依法納稅外得免于國家干預；另一方面個人經濟自由禁止國家干預之堡壘，亦因納稅義務得斟酌社會國目標而打開一缺口，國家藉由累進稅率、遺產贈與稅制以及量能負擔原則貫徹等調整，藉此缺口國家得以闖入并重組社會之財貨秩序。故社會國家理想，要同時維護法治國傳統，只有以租稅國形態，表現其功能。 因此，現代租稅國家無不以租稅為國家收入的主要來源，同時亦只有租稅才是國家收入的正當手段，稅之外的以國庫收入為目的的活動，只有在對自由權無所妨礙時，始得許可之。 故租稅國的意義在于：使國民與國家之間產生距離，為法治國家創造條件，即人民得保有私經濟自由領域，得以自行選定目標，自行求其實現，而得以擴展私人與社會之發展空間。此種人民義務之減少，正為憲法上人民經濟、文化、政治之基本權利，創造前提條件。在民主法治國家中國民與國家關系為有限的、可計算的、有距離的，同時也是自由的。 借用德國公法學者Friauf的觀點，在租稅國體制下，人民的納稅義務，乃是個人享有私有財產權、經濟自由法律保障所提供的代價，如無納稅義務，亦無經濟自由可言。 因此，現代憲政國家，在財政憲法上多表現為租稅國形態。 而Friauf則進一步指出，“憲政國家，尤其是實質法治國家，本質上必須同時為租稅國家”。
三、租稅國的憲法意義
學者對租稅國的意義給予了高度評價，日本學者三木義一指出，“政治在租稅國家中所起的最終作用表現為征收和使用租稅”。 北野弘久教授則更進一步指出，“租稅國家，憲法政治的內容歸根結底表現為如何征收租稅和使用租稅。人民的生活、人權與和平基本上都由征稅和用稅的方法決定，這一點也不夸張”。
1.租稅國是溝通自由法治國與社會法治國的橋梁，德國公法學者Forsthoff于1945年發表的《社會法治國之概念與本質》一文中指出：“所謂現代法治國家為社會國家，主要系指社會國之功能表現在租稅國而言”。現代法治國家同時承擔著社會國的調節經濟、國民所得重分配等任務，這類活動多透過稅收手段來執行，因此，租稅國原則乃作為法治國原則與社會國原則之間，不可或缺的中間聯系角色。換言之，現代法治國家與社會國家之間以租稅國家的形態為中介，這是因為社會國家如果同時要維持法治國家的傳統，保障個人的自由財產權，應以租稅作為媒介，以避免國家為調整社會上不平等而直接放棄對私有財產權的保護。 亦即在憲法之價值體系下，租稅國所象征之市場自由競爭秩序，勢必經由法治國理念之貫徹，始具憲法保障之實益。易言之，法治國理念之落實，亦使得租稅國理念相得益彰；反之，一旦法治國秩序受到動搖，租稅國體系必受涉及。 因此，在憲法體系中，從統治工具的角度觀察，租稅國猶如數學中“座標系統”，在整部憲法里，賦予各制度適當之定位，并使憲法意旨更加清明透澈，在國家財政技術與公眾價值體系間，租稅國理念使其相結合。在保障個人基本權利前提下，透過租稅國，使得國家因公益對個人之干預成為可能。
租稅國體制下，奉行國家補充性原則。社會國的興起，在給社會弱勢群體帶來福音的同時，同時也帶來了“福利國家的危機”。社會國巨大的福利給付所需的資金，無不來源于納稅人所繳納的稅款，因此不可避免地帶來國家權力的擴張，即過去的政治國家由于經濟職能的拓展而變成經濟國家；消極國家由于被要求關心公民集體福利而變成積極國家；立法國家由于行政機關職能的擴張演變成行政國家。 高額稅收沉重地打擊了納稅人工作的積極性，高額福利在某種程度上起到了獎懶罰勤的作用。由于社會福利給付來源于納稅人的納稅貢獻，其支出的增加即同時意味著納稅人負擔的增加，因此，“越不信賴人民自我救助能力，越忽視國家救助僅具補充性，對國民之幸福與休閑照顧越無微不至，人民之租稅負擔越沉重”。 此外，從價值觀角度而言，私法自治的運作模式及其功能比國家公權力為之者有較高的水準。特別是相對向國家納稅而言，接受國家的社會給付，同樣亦影響個人的自由，因為接受給付，必須順服于國家所定義的給付要件之下，踐行其申請程序，履行其負擔或條件。 福利國家的危機不僅僅在于財務負擔或經濟成長，更在于個人自由的逐漸喪失。早在二十世紀四十年代，哈耶克即發出“通往奴役之路”的警示。 因此，在福利國家給付問題上，從租稅國和私法自治中逐漸發展出新自由主義的“國家輔助性理論”（亦稱“國家補充性原則”）。
H.Peters提出的“國家輔助性理論”認為：實現公共利益是國家責無旁貸的任務。但是，國家這種追求，實現公益的行為，必須在社會的個人憑自己的努力，都無法獲得利益，方得為之，故是一種“次要性”的“輔助性質”的輔助行為。 亦即國家存在的意義僅在于補充個人能力所不及，國家公權力的行使應符合此補充性原則，當人民個人能力足以應付的事項，國家即不應介入。國家為保持、促進及防衛社會整體自由的組織，其行為須受補充原則的限制，不能僅以“公共目的”為由，便予以介入，而需考慮到目的與手段間比例原則的適用，由于公權力的使用常以強制方法為之，基于最少損害原則，只有在社會不能自己達成時國家才能介入。 亦即接受國家救助者，必須首先運用一切自己可能維持生活的手段與方法，若不竭盡全力尚不能維持最低生活時，始接受國家救助。 即所謂的“個人能自我實現之處，即國家干預停止之所”，公權力行使僅具有補充性，在社會各種團體組織中，公共事務只有在下級團體力有未逮時，上級組織始有處置之任務。若某事項能由較低層級為更佳、更妥適執行者，則較高層級則無再行置喙之余地。 易言之，即“個人能成就者，無須家庭為之；家庭能成處理，民間團體不必插手；民間組織能處置者，政府無須出面；地方政府能為之者，中央政府不必介入”，此所謂“就近原理”。 因此，本于國家權力行使的補充特性，對于物品制造與服務提供等涉及人民生存照顧的事項，應首先由人民自身透過工作權等自由權行使方式來自行實現。只有當人民或社會無法自行滿足需求，國家始得介入，進而扮演給付者與執行者的角色。 故這種社會法治國的補充性原則，可以演繹推論出個人自由先于國家之社會義務，同時含有公權力應盡力促成實現個人基本權的憲法上要求。國家補充性原則涉及職業自由及私有財產使用自由的基本權，涉及個人對自己生活安排的自我負責性：凡個人得以自我實現、自我成就時，國家的社會任務將退居幕后。
國家的補充性原則的意義在于：（1）表現在稅收的課征上，要求國家應留給人民生存發展所需的財產數額，對于人民賴以維生或發展自我所需的財產，國家不得藉課稅高權行使之理由，加以觸及。（2）社會福利給付應以直接的金錢給付為主。基于對人民自由權與人格發展效用最大的原則，以及從經濟學角度效益原則，避免政府直接物質給付所造成的貪污、浪費、不經濟，社會福利應直接以金錢給付為主，服務、實物給付在特殊、不得已的情況下例外為之。（3）以稅收優惠的方式進行社會福利給付。如一面對納稅義務人生存所必需的所得，予以課稅，特別是以間接稅的方式由于不醒目而更容易發生；而另一方面，納稅義務人營養及住宅所需，由國家社會給付供應，這對納稅義務而言往往并未改善其狀況，而在申請手續與舉證程序中，反而對申請人自我求助能力有所危害。 換句話說，即“凡行使國家救助之處，首先應采行者乃租稅改革，以稅法支持社會救助；有所不及，則以國家之現金救助行之；最后，才是國家之服務給付，以濟私人救助之不足。”
2.個人所得稅為主體稅種的稅制結構。建立合乎事物本質的合理稅制，為法治國家發動公權力貫徹實施稅法的前提，若稅制不合理，任何單純追求財政收入增長為目的的“國庫主義”行為，均將在公民有“守法義務”、“納稅義務”等旗號下取得其表面的合法性，實則與法治國家的要求，漸行漸遠。
事實上，稅法作為“侵權法”的特性決定了無論在哪個國家，公民通常都不喜歡納稅。因此，在西方國家政治人物一般不愿意看到要求開征新稅或者提高稅率的法案獲得通過。政府的竅門是在養活自己和服務民眾的同時，避免引起公民對增稅的厭惡甚至注意，即必須在必要的收入和大眾反應之間尋求政治平衡，不僅涉及向公民課稅多寡的決策，而且還牽涉到征收的技巧。因此，通過不明顯的間接稅方式征收往往是首選。19世紀時，英國學者即指出：直接稅使國民比任何時候都更清楚自己實際交納了多少稅，政府在征稅和安排公共支出時就會比較顧忌納稅人的反映，而流轉稅是一種間接稅，它的納稅人并不是負稅人，隨著商品的流轉，流轉稅的大部分都可以會被轉嫁給后續環節。間接稅征收方式往往模糊了人們向政府繳稅的總額，因此也會減弱大眾對稅收的抵制。間接消費稅對于全體國民，固然可以在形式上實行平等的課征，但其缺點在于不能詳審各人的負擔能力，以斟酌稅率，由于各人負擔能力的差異，則有對富者輕課而對貧者重課的缺點。特別對日常用品課征間接稅，尤足以壓迫負擔能力薄弱者，往往引起生活問題及社會問題，結果不得不使國家支出巨額的救濟費予以救濟。對此，北野弘久教授一針見血地指出，“在間接制下，身為主權者的大多數納稅人（國民）在間接稅制中不能從法律上主張任何權利，這對于一個租稅國家來說，無疑是一個法律上的重大問題。” “納稅人作為主權者享有監督、控制租稅國家的權利，并承擔義務”這樣的觀念“幾乎不可能存在”。“只要消費稅占據了國家財政的中樞，就會造成人民不能監督、控制租稅國家運行狀況的可怕狀態。”
目前，西方各國的稅制結構基本上以直接稅為主，并且是以個人所得稅（包括具有個人所得稅性質的社會保障稅）為主體稅種。“在當代西方工業化國家，直接稅收入一直是稅收最大的一部分。各國對直接稅的混用存在很大差異，一些國家的重頭是所得稅，而另一些國家則更依賴于社會保障捐，但不管怎樣，這兩個稅源一起構成了政府收入的主干”。 像法國、意大利這樣曾經依賴間接稅的國家，已經提高了直接稅的比例，而像瑞典和澳大利亞這樣有著高度直接稅負擔的國家，多少轉向更多地征收直接稅。在大多數工業化國家，個人所得稅是最大的一筆收入來源。其總額大約占經合組織成員國（OECD）所有稅收總額的1/3，除了三個國家外，它是其他所有國家最大的一個稅種。 在我國臺灣地區，伴隨著民主化的進程，“建立以所得稅為中心的稅制”已成為稅制改革的中心。當前，在我國，已有不少有識之士正在呼吁我國稅制改革的方向應以在所有稅種中相對來說最公平的所得稅為主體的直接稅體系為主。
3.地方財政自主權。現代法治國家普遍奉行的地方自治制度的基礎在于憲法上的人性尊嚴與個人基本價值為中心的民主原則，亦即“國家系因人民意愿而存在，而非人民為國家之意愿而存在”，人先于國家而存在，人是國家的目的而不是國家及社會作用的手段或客體，政府為人民而存在，而非人民為政府而存在。以人性尊嚴為中心之民主理念，其要求對人民越接近之公共事務，應盡可能自我決定并自我負責。 地方自治的核心則在于地方需有獨立的財源，1985年歐洲地方自治憲章第9條規定：“地方自治團體擁有自主課稅權，上級政府雖可依法律限制地方自治團體之課稅權，但不得藉此妨礙其任務。地方自治團體應有充分之財源，以因應地方自治任務；對財力不足之地方自治團體，實施財政調整制度”。在現代民主法治國家，由于課稅劃分影響權限劃分極大，近年來在德國引起許多紛爭，財政調整法第二章也被聯邦憲法法院宣布為違憲。 地方所以須有其自主財源，除可供其自主調度，不必仰賴中央，避免國家過度干預外，更重要理由有二：
一為財政自主。地方須有多大財政規模，可與地方決定須增加多少自治事項一并考量；亦即，由收入支出兩方面一并考量。現代國家作為給付國家，給付國家的給付行政，目的在于以公權力促成基本權的充分實現，以實現個人的自由。而個人自由的實現，前提在于首先必須擁有實體及精神上必要物資，給付國原則，在于政府確保必要物資的供應。因此，“財政為庶政之母”，地方自治團體之一切施政均須有財源為支持，財政資源實為地方自治所須具備之物質要件。
另一方面為財政責任。民主政治的主要功能表現為責任政治。從距離來看，地方政府比中央政府靠近納稅人，更方便地了解納稅人的偏好及需求。因此，地方政府提供地方性公共物品比中央政府提供更有效率。 以人性尊嚴與個人基本價值為中心的民主理念，要求越與人民鄰近的事務，應盡量由人民自我實現、自我決定。憲法人性觀是指平等、自由的個人，在人格自由發展下，自行決定生活方式及未來規劃。個人為發展自己人格，就其居住區域，有權參與自己關系密切的公共事務，并愿意為其付出財政責任。“以人性尊嚴為價值中心之憲政國家，地方財政之自我決定、自我負責，為個人參與公共事務之基本權利，不容國家以公式化代其決定，剝奪其權利。”因此，地方稅收立法的意義在于：“居民能自主決定租稅負擔，對自治事務與財政收支，始能寄予關懷；對地方未來發展規劃，才能重視。居民之自我監督、杜絕浪費、增加利益效率，也才有可能。地方自治之基本精神，在于地方自治事項在議會立法過程中，經由辯論、公開、協商、斡旋、妥協而理性權衡不同沖突利益，在公開之意思形成中，決定公共事務，而此種決定居民愿意為其負代價。” 在決策過程中，財政之自我決定、自我負責，為自治行政中重要一環。財政責任之厘清，能使地方公共財，更符合居民之偏好。
四、租稅國理論對我國的啟示
當前，稅收在我國財政收入中已占據核心地位，從數字上看，1999年我國稅收收入占財政總收入的比重為93.35%，2000年為93.93%，2001年為93.38%，2002年為93.30%，2003年為92.18%， 在某種意義上可以說，我國已從改革開放前的“企業者國家”轉變為“租稅國家”。 從財政國家的角度看，可以說財政收入就是稅收收入，財政支出就是稅款的使用支出，國家的活動就是圍繞著征稅和用稅進行的。季衛東教授曾指出，“既然國家承認了私有制，那么其主要職能就變成對財產權和契約提供保障性服務；在這種情況下，國家必須公平地、以契約當事人之外的第三者出現并根據這一定位來設計各種制度安排。” 雖然我國有我國的具體國情，“租稅國”的邏輯及其所包含的內容不能完全適用于我國，但由于市場經濟具有共通性，“租稅國”的部分內容對我國亦不乏參考價值。
1.逐步建立以個人所得稅為核心的直接稅體制。個人所得稅是人們從屬于自己的財產中拿出一部分來交納個人所得稅，并且這種付出是不可能得到任何補償的，因此，在所有的稅種中，只有個人所得稅最能引起納稅人的“稅痛”，最能增強其“稅意識”，納稅人對稅率一絲一毫的的提高都會極為敏感并極力反對，并對政府如何使用稅收的問題最為關切。因而也只有個人所得稅為主的稅制結構對于憲政民主的轉型具有特殊的意義，有助于在私人財產權和國家稅收之間構建起憲政性質的聯系。 個人所得稅為核心的直接稅體制將極大地促進個人納稅者的主體意識、現代公民意識的覺醒，現代公民的出現、國民的現代化必然倒逼出中國政府的現代化。
2.從“經濟建設型政府”向“服務型政府”轉變。公共財政體制下政府的基本職能是“經濟調節、市場監管、公共服務和社會管理”，政府的投資不僅背離了政府的職能，而且會干預微觀經濟、破壞正常的市場經濟秩序。公共財政體制下，政府應當中立，不應干預微觀利益，因為這是市場機制自身能解決好的問題。因此，政府應從“經濟建設型”向公共服務型政府轉變，逐步從競爭性領域中退出，而致力于市場機制資源配置作用發揮得不夠好的領域——社會公共領域，主要著眼于彌補市場缺陷，解決目前醫療衛生、社會保障、基礎教育等公共產品缺位的問題，促進社會的公平與正義。 公共財政體制的目標為“小政府”，即我們需要一個廉價政府而不是一個昂貴的政府為我們提供公共服務， 但必須強調的是，“所謂發展市場經濟需要‘小政府’的說法，其本意是要減少束縛而不是取消保障，是限制權力而不是推缷責任”。 因此，當前那種不負責任的將公共服務甩包袱推向市場的做法，違背了政府責任倫理，必須停止。
3.重構中央與地方稅權劃分，充分保障地方財政自主。中央與地方稅權劃分是憲政的基本問題，在法治國家無不經歷艱難的民主搏弈程序，通過憲法或憲法性文件予以規范。但是，我國中央與地方稅權的劃分主要通過國務院發布的通知來確定的。國發[1993]第85號文件規定，“中央稅、共享稅以及地方稅的立法權都要集中在中央”；國發[1993]第90號文件又重申，“中央稅和全國統一實行的地方稅的立法權集中在中央”。兩個文件還將稅收立法權集中于中央，但是由于《財政轉移支付法》的缺位，中央對地方的轉移支付尚未實現法制化，地方對中央轉移支付缺乏有力的制衡，因照顧既得利益和財政自利偏好的影響，中央并沒有按事前規定的標準公式轉移，實際轉移支付往往遠遠小于規定的數額。在這種情況下，當前國內普遍出現的地方公共物品供應缺位現象實為這種不合理的財政體制必然結果。在這種情況下，地方政府主要通過以下途徑來擴大財源：一是尋求中央的轉移支付，利用中央轉移支付未實現法治化來“跑部錢進”，由此催生了形形色色、大大小小的“駐京辦”，加劇了腐敗； 二是開辟財源，擴大地方分成比例。當前地方政府無不熱衷于“招商引資”，甚至不惜降低環境標準，遂導致污染企業大肆排污，惡化了生態環境，侵犯了居民的生命健康權； 三是尋求預算外資金支持。包括：（1）依靠“賣地財政”，熱衷于“征地”、“拆遷”，造成房價高騰，一些地方民怨沸騰，地方政府對資源的過度抽取導致日趨激烈的社會反抗，影響了社會的和諧。 （2）通過亂收費、亂集資、亂攤派等方式籌款。在我國，地方政府，尤其是縣、鄉兩級政府的“三亂”行為由來已久，據對鄉鎮財政調查材料顯示，我國一些鄉鎮政府的自籌資金已占到其財力的1/3左右。在很多基層鄉鎮，政府收入主要來源是各類罰款，一些罰款的設置根本不顧必要性原則與比例原則的約束，甚至專以獲利為目的，完全背離了懲戒違法行為不得以取得財政收入為主要或附隨目的的宗旨。在這些罰款中，計劃生育罰款（現已更名為“超生社會撫養費”）以及“處女嫖娼案”、“釣魚執法”這類以牟利為目的的執法違法案件，嚴重影響了基層干群的關系，損害了黨和政府的形象和公信力。因此，重構中央與地方稅權劃分，充分保障地方財政自主勢在必行。
結語：
眾所周知，我國現行的政治體制是由政府全面控制社會的計劃經濟體制改革而來。在計劃經濟時代，國家獲取財政收入的手段不是采取稅收的方式，而是采用在獨占、壟斷的基礎上直接興辦國有企業，通過國有企業上繳利潤這種直接的方式來獲取財富。計劃經濟時代，國家向公民提供就業機會和社會保障，作為回報，公民給予國家“合法性”支持，國家扮演的是全能的保姆角色。但是，在市場經濟條件下，國家已無法為公民提供充分的就業機會，傳統的合法性論證正面臨著嚴峻的挑戰。時移事易，有必要借鑒租稅國理論，政府應采取中立立場，逐步退出市場競爭性領域，致力于公共物品與公共服務的提供，從包攬一切的全能型政府向公民納稅、國家為公民提供公共產品的契約型政府轉型。
[參考文獻]
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轉引自，葛克昌：《國家與社會二元論及其憲法意義》，載葛克昌：《國家學與國家法》，月旦出版社股份有限公司1996年版，第39頁。
藍元駿：《熊彼特租稅國思想與現代憲政國家》，臺灣大學法律學研究所碩士論文2005年，第11頁。
參見，葛克昌：《租稅規避與法學方法——稅法、民法與憲法》，載葛克昌：《稅法基本問題（財政憲法篇）》，北京大學出版社2004年版，第21頁、第24頁。
黃仕洲：《稅法對私法的承接與調整》，臺灣大學法律研究所博士論文，2007年，第37頁。
葛克昌：《社會福利給付與租稅正義》，載葛克昌：《國家學與國家法》，月旦出版社股份有限公司1996年版，第58-59頁。
葛克昌：《稅法與民生福利國家》，載葛克昌：《國家學與國家法》，月旦出版社股份有限公司1996年版，第181頁。
葛克昌：《人民有依法律納稅之義務－以大法官會議解釋為中心》，載葛克昌：《稅法基本問題（財政憲法篇）》，北京大學出版社2004年版，第43頁。
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